ANÁLISIS NORMATIVO
La deducibilidad de las retribuciones de los administradores societarios: un tema recurrente
0. Introducción
El año 2008 fue el pistoletazo de salida de un tema controvertido “la deducibilidad de las retribuciones de los administradores” que actualmente genera incertidumbre e inseguridad jurídica para esas entidades y, por consiguiente, inquietud entre los asesores de las mismas que son quienes, en la mayoría de las ocasiones, informan para la toma de decisiones dentro del marco jurídico legal existente.
En ocasiones como esta, las dudas y dicha inseguridad jurídica vienen propiciadas por unas normas poco claras, así como por las diferentes interpretaciones y de los Tribunales y por los distintos órganos de las Administraciones.
La cuestión que vamos a examinar en las siguientes líneas es si es o no deducible, en el Impuesto sobre Sociedades, el gasto correspondiente a las retribuciones que satisfacen las empresas a los administradores, en especial el de las correspondientes a los que ejercen funciones de alta dirección en la compañía, las denominadas funciones ejecutivas, siendo el cargo de administrador gratuito. El conflicto gravita en torno a las legislaciones mercantil y tributaria, ya que ambas regulan la retribución de los administradores. Así resulta que se puede pensar que, cualquier cambio o interpretación de la norma mercantil, pueda tener efectos tributarios.
1. Funciones y remuneración de los administradores de las sociedades
Un administrador ejerce funciones deliberativas, pero también puede ejercer otras de carácter ejecutivo y, como no, laborales, no siendo raro que, además, cobre por todas ellas. Precisamente, cuando en un mismo administrador concurre alguna de las funciones anteriores se produce una confusión entre la relación mercantil, que tiene con la sociedad por ser administrador, y la relación laboral por ejercer funciones directivas o por desempeñar un trabajo de carácter común.
El tema es pacífico si se remunera al administrador por ejercer funciones deliberativas y dicha remuneración se realiza conforme a lo establecido en los Estatutos sociales, ya que la norma mercantil obliga a que se fije en estatutos tal retribución. De no hacerse así, se entenderá que el cargo es gratuito, por lo que, si se paga alguna contraprestación, el gasto no es deducible en el Impuesto sobre Sociedades al calificarse de liberalidad, conforme a lo previsto en la ley del impuesto. Tampoco plantean problemas las remuneraciones percibidas por el administrador por desempeñar en la entidad un trabajo común, porque el gasto es fiscalmente deducible, como lo es el de cualquier otro trabajador, y esto está refrendado en múltiples consultas y por la jurisprudencia. Y lo mismo podríamos decir si cobra por prestar servicios profesionales. Incluso si el administrador es socio puede percibir por tal condición dividendos, y esto también es pacífico en el sentido de que, por tratarse de una retribución de los fondos propios, no se puede deducir según el tenor literal de la ley del impuesto.
La polémica se suscita cuando el administrador cobra por ejercer funciones ejecutivas, teniendo un contrato de alta dirección, como puede ser de presidente, vicepresidente, consejero delegado o gerente, y esa remuneración no se fija en los estatutos de la empresa.
Recientemente el Tribunal Económico-Administrativo Central, en Resolución de 17 de julio de 2020, se ha pronunciado sobre este tema tanto con la normativa anterior a 2015 como con la vigente en la actualidad, por lo que ya conocemos el criterio que seguirá la Administración con las actuales reglas de juego. Pero antes de entrar a analizar esta Resolución vamos a comenzar repasando, a vuelo de pájaro, los hitos más importantes que se han producido en este tema tan polémico.
2. Sentencia Mahou y las teorías del vínculo y del milímetro
Hace ya más de una década que el Tribunal Supremo, en sentencia de 13 de noviembre de 2008, conocida en el mundo tributario como el caso Mahou, consideró que, para que sean deducibles en el Impuesto sobre Sociedades las retribuciones de los altos directivos que a su vez son administradores, han de estar determinadas en los estatutos sociales, por aplicación de la denominada “teoría del vínculo”. Pero además de estar prevista la retribución en los estatutos, en ellos se debe recoger con certeza la cuantía o la forma de determinarla, siendo este criterio el que se conoce como la “teoría del milímetro”. Así, el Tribunal Económico-Administrativo Central, por ejemplo, en Resolución 06112/2015, de 5 de julio, se alinea con estos criterios jurisprudenciales, postura que mantendrá con la ley 43/1995 y su posterior Real Decreto Legislativo 4/2004.
A este respecto hay que tener en cuenta, por un lado, que en la sentencia Mahou se enjuiciaba un caso bajo el paraguas de la ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, que en su artículo 13 apartado ñ) establecía la deducción de la participación de los administradores en los beneficios, siempre que sea obligatoria por precepto estatutario o esté acordada por el órgano competente. Por otro lado, el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, por el que se aprobó el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, en su artículo 130, establecía que la retribución de los administradores deberá ser fijada en los Estatutos.
2.1. La teoría del vínculo
Establece que las funciones de las personas que desempeñan cargos de alta dirección son esencialmente las mismas que las propias de los administradores. Esta interpretación supone la primacía del vínculo mercantil sobre el vínculo laboral que mantiene un alto directivo con la compañía. En consecuencia, desde un punto de vista mercantil, la retribución de los cargos de alta dirección que también son administradores debe de preverse en los Estatutos y, en caso contrario, se estará incumpliendo la normativa mercantil y, por ende, esas retribuciones no podrán deducirse.
2.2. La teoría del milímetro
Para que las retribuciones de los administradores sean fiscalmente deducibles no basta con que figuren en los Estatutos, sino que deben ser fijadas con certeza. Es decir, los estatutos tienen que precisar el concreto sistema retributivo, por lo que no es suficiente que la norma social prevea varios sistemas retributivos para los administradores, dejando a la Junta de accionistas la determinación de cuál de ellos ha de aplicarse en cada momento. Matiza el Tribunal que, en el supuesto de que el sistema elegido sea el variable, y se concrete en una participación en los beneficios, el porcentaje debe estar perfectamente determinado en los Estatutos.
La Dirección General de Tributos, en un principio, desactivó la teoría del milímetro emitiendo un informe en el que matizaba que el gasto sería fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades, vigente la ley 43/1995, cuando los Estatutos establezcan el carácter remunerado del cargo, aunque no se cumpla de forma escrupulosa con todos y cada uno de los requisitos que, para cada tipo de retribución, establece la normativa mercantil.
Sin embargo, el Tribunal Económico-Administrativo Central, por ejemplo, en Resolución de 9 de abril de 2019, sigue manteniendo el criterio del Tribunal Supremo de manera estricta, entendiendo que, para que el gasto del administrador por ejercer funciones ejecutivas sea fiscalmente deducible, no basta con que conste en estatutos, sino que la retribución ha de establecerse con certeza. Ello requiere que los Estatutos precisen el concreto sistema retributivo y, así, en el supuesto de que el sistema elegido sea una participación en los beneficios de la sociedad, ha de determinarse perfectamente el porcentaje, sin que baste con fijar un límite máximo de esa participación. Ahora bien, en el supuesto de que se estipule una cantidad fija a concretar cada año por la Junta General de accionistas, ha de admitirse la deducibilidad del gastos correspondiente al ejercicio, siempre que conste el acuerdo de la Junta en el que se aprueba tal dotación.
3. Efecto colateral de la Sentencia Mahou en la exención de participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio y en la reducción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Como sabemos, para que se produzca la reducción del 95 por 100 en el valor de las participaciones de una sociedad, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, es preciso que se cumplan ciertos requisitos, como que las participaciones estén exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio. Para esto último, entre otros requisitos, es necesario que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos de actividades económicas y del trabajo personal.
Precisamente, el cumplimiento de este último requisito es lo que algunas Comunidades Autónomas cuestionaron a raíz de la sentencia Mahou, entendiendo que, si una persona está ejerciendo el cargo de administrador, percibiendo por ello una remuneración, sin que los estatutos recojan las previsiones exigidas por la norma mercantil y por la jurisprudencia, no se cumple dicho requisito y, por tanto, no se tiene derecho a la reducción.
El criterio de la Dirección General de Tributos en este aspecto podría resumirse en lo expresado a través de la Consulta V2372-10 y en el Informe que emitió a solicitud de la Consellería de Facenda de la Comunidad de Galicia: lo tributario es un compartimento estanco respecto al resto del ordenamiento jurídico, incluido el mercantil; si se acredita que efectivamente y de forma objetiva concurren los requisitos legales para el beneficio tributario –cargo, dirección efectiva y remuneración suficiente-, este habrá de reconocerse; sería posible considerar a estos efectos la suma de las retribuciones percibidas como administrador y por un trabajo de alta dirección, independientemente de que esta situación sea admitida o no por la legislación laboral y por la legislación mercantil, siempre que se cumplan los requisitos materiales.
4. Modificación de la norma tributaria y mercantil
La vigente ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, aplicable a partir de 2015, contiene dos artículos que traemos a colación. Por un lado, el 15.e) que considera no deducibles las liberalidades, dejando fuera de este concepto a las retribuciones de los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad. Por otro lado, el apartado f) del mismo artículo establece la no deducibilidad de los gastos derivados de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
Asimismo, la Ley de Sociedades de Capital fue modificada por la Ley 31/2014. Por un lado, el artículo 217 establece que el cargo de administrador es gratuito, a menos que los Estatutos sociales establezcan lo contrario. Por otro lado, el artículo 249 determina que, cuando un miembro del consejo de administración sea nombrado consejero delegado o se le atribuyan funciones ejecutivas en virtud de otro título, será necesario que se celebre un contrato entre este y la sociedad que deberá ser aprobado previamente por el consejo de administración.
5. Interpretaciones con la normativa actual
La duda que se sigue planteando es si, desde el punto de vista mercantil, la reserva estatutaria del artículo 217 resulta de aplicación también a las retribuciones que los administradores perciben por ejercer las funciones ejecutivas del artículo 249.
El Tribunal Supremo, en sentencia de 26 de febrero de 2018, interpretando la norma mercantil, considera que los Estatutos sociales deben establecer si el cargo de los administradores, “en su condición de tales”, es remunerado o no y el sistema de remuneración. Esto sirve tanto para la retribución de los consejeros con funciones deliberativas como para los que tengan funciones ejecutivas. El importe que se abone por el desempeño de funciones ejecutivas debe estar incluido, junto con las retribuciones percibidas por funciones deliberativas, dentro del importe máximo anual establecido por la Junta, y permanece vigente mientras no se modifique por esta.
Además, cuando a un miembro del Consejo se le nombre consejero delegado o se le atribuyan funciones ejecutivas, habrá de formalizarse el correspondiente contrato con la sociedad, que deberá ser aprobado por el Consejo, pero ahora, obviamente, previa regulación estatutaria y dentro de los límites máximos establecidos por la Junta General. Esta Sentencia se refiere únicamente a sociedades no cotizadas y con Consejo de Administración.
Esta interpretación no fue compartida por la Dirección General de Registros y del Notariado que consideró que, cuando la norma dice “en su condición de tales”, se refiere a la condición de administradores con funciones deliberativas (art. 217), por lo que la retribución de los consejeros ejecutivos no tiene que preverse en Estatutos, sino que se puede establecer solo por el Consejo de Administración si se recoge en un contrato suscrito por dicho Consejo con el administrador o los administradores a los que se les encomendaran esas funciones (art. 249).
6. Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 17 de julio de 2020
Y llegamos a la Resolución que analiza la situación tanto con la ley anterior como con la actual normativa mercantil y tributaria. Adelantamos que el criterio de este órgano administrativo, tanto con la anterior como con la actual normativa, es que la deducibilidad fiscal de las retribuciones de los administradores exige inexcusablemente que las mismas cumplan la normativa mercantil, esto es, que debe constar en los estatutos que los cargos de los administradores y de los consejeros con funciones ejecutivas puedan ser retribuidos y que se determinen dichas retribuciones, es decir se vuelve a la teoría del vínculo y a la del milímetro pero, como veremos, con un argumento distinto al mantenido hasta ahora.
6.1. Situación anterior a 2015
En primer lugar, el Tribunal hace suya la teoría del vínculo. Establece que si el administrador, cuyo cargo es gratuito, percibe cantidades de la entidad cuando realiza funciones de dirección o gerencia, como la relación que predomina y absorbe a la otra es la mercantil, el gasto no es fiscalmente deducible al tratarse de una liberalidad.
En segundo lugar, cita reiterada jurisprudencia que establece la no deducibilidad de los gastos efectuados contraviniendo el ordenamiento jurídico. Es decir, para que un gasto contable sea deducible en el Impuesto sobre Sociedades no debe ser un gasto contrario al ordenamiento jurídico. Y los pagos efectuados a unos administradores cuyos cargos fuesen gratuitos estarían vulnerando frontalmente la legalidad mercantil al ser ilícitos, aunque correspondan al ejercicio, además de las funciones deliberativas, por las ejecutivas derivadas de sus contratos de alta dirección. La normativa anterior a 2015 no contenía ningún artículo específico que negara la deducibilidad de los gastos ilícitos. Es la jurisprudencia la que ha establecido que la cuestión no se centra en la necesariedad del gasto sino en su legalidad. En concreto, para el Alto Tribunal no pueden ser deducibles los gastos contables contrarios al ordenamiento jurídico. Y los pagos efectuados a unos administradores cuyos cargos fuesen gratuitos estarían vulnerando frontalmente la legalidad mercantil.
6.2. Situación a partir de 2015
Como ya apuntamos, el primer cambio se produjo en el ámbito tributario, porque el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades fue derogado y sustituido por la Ley actual, que trajo una importante novedad en este tema: no se consideran liberalidades y, por tanto, son gastos fiscalmente deducibles, las retribuciones satisfechas por las sociedades a sus administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras derivadas de un contrato laboral con la entidad.
El Tribunal Central, con la vigente normativa tributaria considera deducible tanto lo que cobra un administrador por trabajar en la entidad como lo percibido por ejercer funciones de alta dirección, al no tratarse de liberalidades. Sin embargo, matiza que la normativa fiscal jamás ha permitido la deducibilidad fiscal de los gastos que vulneran el ordenamiento jurídico en su conjunto; algo que, además, la propia ley ha venido a recoger así expresamente, precisamente cuando, en su artículo 15.f), considera no deducibles los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
Lo anterior lo vincula con la modificación de la norma mercantil, trayendo a colación la interpretación del Tribunal Supremo, en sentencia de 26 de febrero de 2018, que establece que la relación entre los artículos 217 y 249 de la actual Ley de Sociedades de Capital no es de carácter alternativo, sino acumulativo, por lo que la retribución de los consejeros delegados y de los consejeros ejecutivos está sometida al principio de reserva estatutaria y a la intervención de la Junta General.
En definitiva, si los Estatutos sociales determinan que los cargos de los administradores son gratuitos, las retribuciones que estos perciban por ejercer funciones ejecutivas no son fiscalmente deducibles porque son gastos contrarios a actuaciones del ordenamiento jurídico, por contravenir la norma mercantil.
7. Argumentos contrarios al criterio administrativo
Como ya hemos dicho, el legislador del Impuesto sobre Sociedades pretendió desactivar desde el 2015 la teoría del vínculo, al excluir del concepto de liberalidades las retribuciones de los administradores “por el desempeño de funciones de alta dirección”, literalmente, por lo que debería ser deducible el gasto de las retribuciones de los administradores cuando cobran por ejercer funciones ejecutivas, aunque el cargo sea gratuito según los Estatutos de la entidad.
Sin embargo, el Tribunal Económico-Administrativo Central, dando una vuelta de tuerca al asunto, vuelve a negar la deducción cuando el cargo es gratuito porque sería un gasto que proviene de una actuación contraria al ordenamiento jurídico y, por tanto, no deducible. El nuevo argumento, para llegar a la misma conclusión, lo funda en la interpretación que hace de la Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de febrero de 2018 y en la regulación, a partir de 2015, en el Impuesto sobre Sociedades que no admite la deducción de los gastos que provengan de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
En nuestra opinión solo existe, hasta el momento, una única sentencia del Tribunal Supremo, y se refiere a la norma mercantil, por lo que en puridad no puede hablarse de jurisprudencia en el sentido que exige el art. 1.6 del Código Civil (la jurisprudencia complementará el ordenamiento jurídico con la doctrina que, de modo reiterado, establezca el Tribunal Supremo). En lo tributario sí existe jurisprudencia reiterada declarando la no deducibilidad de estas retribuciones cuando el cargo es gratuito, pero se refiere a la normativa anterior a la ley 27/2014, por lo que es aplicable, en principio, solo a los ejercicios anteriores a su entrada en vigor, a ejercicios iniciados en 2014 y anteriores.
Además, negar la deducibilidad de la retribución al administrador cuando el cargo es gratuito por ser esto contrario al ordenamiento jurídico, amparándose en la actual redacción de la norma tributaria, porque son gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico, es oponerse al criterio establecido por la Dirección General de Tributos que interpreta que estos gastos se refieren a los sobornos. Así lo expresa, por ejemplo, la Consulta Vinculante 1788-17 (…) Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico son aquellos cuya realización está castigada por el propio ordenamiento jurídico, como es el caso de los sobornos, de manera que su realización es contraria al mismo y está penada. Esto es, la realización del propio gasto, el gasto ilícito y que, como tal, conlleva una pena, es el gasto que no resulta fiscalmente deducible (…).
Según la interpretación del Centro Directivo –al pronunciarse sobre la deducibilidad de los intereses de demora de las regularizaciones administrativas- no creemos que la remuneración que se paga a un administrador por las funciones de alta dirección, cuando los estatutos guardan silencio sobre la retribución, sea un acto contrario al ordenamiento jurídico. De ser así muchos gastos dejarían de ser deducibles. Pensemos por ejemplo en los honorarios que cobra un asesor fiscal que defiende a una empresa por no cumplir con la normativa tributaria o el gasto de la reparación de un vehículo de empresa accidentado al ir a mayor velocidad de la que estaba permitida por el código de circulación. Según la interpretación del Tribunal Económico-Administrativo, estos gastos no serían fiscalmente deducibles.
Otro argumento es que el actual párrafo del artículo 15.e) de la ley del Impuesto, el que no considera liberalidades a las remuneraciones de los administradores por ejercer funciones ejecutivas, es norma especial y, por lo tanto, debe de primar sobre el apartado f) del mismo artículo, que es el que no permite deducir los gastos contrarios al ordenamiento jurídico, que es norma general.
Finalmente, hay que señalar que se produce una asimetría, querida por el legislador, porque, aunque el gasto de la retribución no sea deducible en el Impuesto sobre Sociedades, el administrador persona física sí deberá de integrar dicha cuantía como un rendimiento del trabajo en su Impuesto sobre la Renta, tributando al tipo marginal que le corresponda, y produciéndose una sobreimposición y un enriquecimiento injusto para la Administración. No obstante, este argumento ha sido reiteradamente rechazado por el Alto Tribunal y así los expone el Tribunal Económico-Administrativo en la mencionada resolución.
8. Conclusión final
Desactivada la teoría del vínculo a partir de 2015 por la normativa fiscal, vuelve la incertidumbre sobre la deducibilidad de las retribuciones de los administradores por ejercer funciones ejecutivas. El criterio del órgano económico-administrativo, con un argumento diferente, vuelve a negar la deducción cuando los Estatutos omiten la remuneración del cargo de administrador. En estos casos sería un gasto que proviene de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico. Después del cambio normativo operado por la ley 27/2014 volvemos al mismo punto de partida, y parece que el mismo no haya servido de nada.
Desde luego, no podemos obviar que los órganos de aplicación de los tributos habrán de seguir el criterio del Central, primando éste sobre el mantenido hasta ahora por la Dirección General de Tributos respecto a los gastos contrarios al ordenamiento jurídico, entre otras, en la mencionada consulta V1788-17, si bien, en ese caso, refiriéndose a la deducibilidad de los intereses de demora. Desde nuestro punto de vista, este criterio nos podría servir, por lo menos, para que en los ejercicios anteriores en los que se hayan deducido las retribuciones, al menos, no se impongan sanciones.
Si queremos evitar problemas, habrá que asumir que tenemos que incluir en los Estatutos de las sociedades el carácter remunerado del cargo de administrador, fijar la cuantía máxima de las retribuciones, incluyendo las que perciban por el ejercicio de funciones ejecutivas, por la Junta General, y formalizar el correspondiente contrato entre estos administradores-altos directivos con la sociedad, contrato que habrá de ser aprobado por el Consejo en los términos que establece la normativa mercantil.
II. DOCTRINA Y JURISPRUDENCIA
Cómputo del plazo, en el IRPF, para realizar la reinversión en vivienda habitual que permite la exención de la ganancia que se haya producido en la transmisión de la misma cuando se ha declarado el estado de alarma
Como sabemos, el plazo para reinvertir el importe obtenido en la transmisión de una vivienda habitual, para que la ganancia patrimonial producida se pueda exonerar de gravamen, es de dos años.
El consultante pregunta qué incidencia tiene, en el cómputo de dicho plazo, el hecho de que el vencimiento del mismo se produzca durante la vigencia del estado de alarma.
La Dirección General, con apoyo en los reales decretos leyes 8/2020, 11/2020 y 15/2020, considera que desde la entrada en vigor del estado de alarma -14 de marzo de 2020- hasta el 30 de mayo se paraliza el cómputo del mencionado plazo de dos años, porque entre dichas fechas quedaron suspendidos los plazos de prescripción y caducidad de cualesquiera acciones y derechos contemplados en la normativa tributaria.
DGT Nº V1115-20, de 28 de abril de 2020
Sujeción al IVA de la penalización que satisface el cliente de una compañía telefónica a la misma por incumplimiento del plazo de permanencia
En esta consulta se explicita un cambio de criterio en relación al que venía expresando de manera reiterada el Centro Directivo al considerar que se trataba de una indemnización no sujeta en virtud del artículo 78.Tres.1º de la ley del impuesto, al considerar que dichas indemnizaciones no constituían contraprestación de una operación sujeta, porque venían a compensar los daños y perjuicios causados por el incumplimiento contractual.
Sin embargo, ahora se modifica el criterio en base a la Sentencia del Tribunal de Justicia de la UE, de 11 de junio de 2020, Asunto C-43/19, en un supuesto similar, habiendo de entender que esos importes están sujetos al IVA porque se considera que los satisface el cliente por incumplimiento del período de permanencia y son la contraprestación a los servicios puestos a su disposición por el operador de telefonía, aunque no haga uso del derecho a disfrutar de ellos. De esta forma, se trata de garantizar al operador una retribución contractual mínima a la prestación efectuada.
DGT Nº V1985-20, de 17 de junio de 2020
Retención, en el Impuesto sobre Sociedades, sobre las rentas de un arrendamiento devengadas y no pagadas
La cuestión a dilucidar consiste en determinar si procede deducir y, en su caso, devolver las retenciones correspondientes a las rentas devengadas de un arrendamiento cuando las mismas no han sido pagadas. Como sabemos, los ingresos se imputan en el período impositivo en que se devengan y la obligación de retener nace en el momento de la exigibilidad de las rentas o en el de su pago o entrega si es anterior.
El Tribunal determina que la retención se asocia necesariamente al pago de manera que, aunque la obligación de retener nazca en un momento anterior, con la exigibilidad de la renta, sólo puede cumplirse efectivamente en el momento del pago.
En consecuencia, en el ámbito de este Impuesto no procede la deducción de las retenciones correspondientes a las rentas devengadas de un arrendamiento cuando las mismas no han sido pagadas, salvo que el obligado al pago de las rentas, una vez exigibles las mismas, hubiese ingresado en el Tesoro el importe correspondiente a dichas retenciones.
TEAC Resolución nº 5810/2019, de 29 de junio de 2020
Requerimiento notarial, en el IVA, instando el cobro para que el crédito sea considerado incobrable
Como sabemos, la base imponible puede modificarse, entre otros casos, cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas sean total o parcialmente incobrables. Entre otros requisitos, es necesario que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo.
En este caso la entidad no insta el cobro del crédito mediante requerimiento notarial al deudor sino mediante acta notarial de remisión de carta por correo. La Administración tributaria considera que las actas de remisión de documentos por correo no incorporan los elementos exigidos a las actas de requerimiento notarial. La entidad reclamante alega que, tanto las actas de remisión de documentos por correo como las actas de requerimiento, cumplen las mismas funciones, por lo que el uso de unas u otras debe ser indiferente a estos efectos.
El Tribunal no da la razón al recurrente porque las actas de remisión de documentos se limitan a acreditar el hecho del envío, el contenido del documento y la fecha de entrega o su remisión por procedimiento técnico, y no confieren derecho a contestar en la misma acta. Sin embargo, las actas de requerimiento tienen por objeto transmitir una información o decisión a una persona intimando al requerido para que adopte una determinada conducta y se notifican mediante personación del notario en el lugar de notificación (o por correo certificado si no lo impide una norma legal) y contienen una diligencia en la que se hace constar el intento de traslado de la petición por el notario, el medio empleado y su resultado, así como la contestación del requerido.
TEAC, Resolución nº 3041/2017, de 3 de junio de 2020
Un Estado miembro no puede denegar la devolución del IVA a un establecido en otro Estado miembro por el hecho de no poseer un NIF IVA en el Estado de devolución
Esta sentencia analiza el caso de una sociedad establecida en Bélgica, que desarrolla la actividad de alquiler de palés en Europa. Para ello, la entidad compra palés en diferentes Estados miembros, que posteriormente arrienda a otras entidades del grupo establecidas en los diferentes Estados miembros, quienes los subarriendan a clientes de su Estado miembro respectivo.
La entidad compró palés a un proveedor rumano, que le repercutió el correspondiente IVA. En el plazo establecido solicitó a las autoridades tributarias rumanas la devolución de dicho IVA. La Administración rumana denegó esa devolución, alegando que la entidad tenía que identificarse a efectos del IVA en Rumanía, pues estaba realizando transferencias asimilables a adquisiciones intracomunitarias de bienes en ese país, en relación con los palés adquiridos en otros Estados miembros y transportados a Rumanía.
Según el Tribunal, las disposiciones de la Directiva deben interpretarse en el sentido de que se oponen a que un Estado miembro deniegue a un sujeto pasivo establecido en el territorio de otro Estado miembro el derecho a la devolución del IVA por la sola razón de que dicho sujeto pasivo esté, o tendría que haber estado, identificado a efectos del IVA en el Estado miembro de devolución.
Tribunal de Justicia de la Unión Europea, asunto C-242/19, sentencia de 11 de junio de 2020
Acreditación de la inexistencia de incremento de valor de los terrenos
En el caso analizado en esta sentencia el contribuyente ha acreditado fehacientemente, mediante las escrituras de adquisición, el auto del Juzgado de lo Mercantil de adjudicación por dación en pago y las facturas relativas a la transmisión de las fincas, que el valor de adquisición de los inmuebles asciende a 57.383.676 euros y el de transmisión a 46.360.148,31 euros, por lo que queda probado por esta parte el afloramiento de un decremento del valor.
Aportada dicha prueba por el obligado tributario, que permite apreciar la inexistencia de plusvalía, compete a la Administración, en el seno del procedimiento tributario, presentar prueba en contrario, cosa que no se ha producido. El Ayuntamiento basa sus pretensiones en un aumento del valor, a partir del resultado que ofrece un informe técnico municipal que resulta a todas luces insuficiente y sin fuerza para desvirtuar los valores considerados por el Juzgado de lo Mercantil, valores determinantes de los importes por los que finalmente se ejecutan las adjudicaciones, de modo que el Tribunal estima las pretensiones del contribuyente.
Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, nº de Recurso 84/2019, sentencia de 4 de marzo de 2020
